Argomento: Contabilità

(DOMANDA) Un ente stipula un accordo di concessione con un privato per la riqualificazione e gestione di un impianto sportivo già presente nel proprio patrimonio (valore contabile € 900.000). Il progetto prevede opere per € 5.000.000, finanziati per il 49% dall’ente (contributo in conto capitale) e per la restante parte dal privato, che recupererà l’investimento attraverso la gestione. Secondo ITAS 6, si configurano tre possibili opzioni contabili per valorizzare l’impianto dopo la riqualificazione:

1. mantenere il valore storico del bene (€ 900.000), riclassificandolo nella voce “attività relative a servizi in concessione” (esempio 4 delle Linee guida di ITAS 6);
2. Iscriversi l’intero valore delle opere (€ 5.000.000) secondo il modello del conferimento del diritto al concessionario (esempio 8).
3. Iscriversi l’intero valore delle opere (€ 5.000.000) in parte come passività finanziaria (corrispondente al contributo pubblico) e in parte come conferimento del diritto al concessionario (differenza a carico del privato), in applicazione del modello misto (esempio 5).

Quale opzione è consigliabile? (RISPOSTA) L’opzione corretta per la valorizzazione dell’impianto sportivo è la n. 3, procedendo con una separata contabilizzazione delle due parti della passività, come indicato nell’esempio 5 delle Linee guida di ITAS 6. In particolare, l’ente deve:

1. riclassificare il bene già esistente (valore netto contabile € 900.000) all’interno dello stato patrimoniale, passando dalla voce “impianti sportivi” alla voce “attività relative a servizi in concessione”. Tale valore rimane iscritto per l’importo originario e non va sommato ai costi delle nuove opere;
2. contabilizzare separatamente l’opera di riqualificazione per complessivi € 5.000.000 (corrispondenti al quadro economico progettuale), con la seguente suddivisione
   • una parte secondo il modello della passività finanziaria, pari ai contributi in conto capitale erogati dall’amministrazione comunale al concessionario (49% di € 5.000.000, salvo diversi accordi);
   • l’altra parte secondo il modello del conferimento del diritto al concessionario, pari alla differenza tra il costo complessivo delle opere e i contributi pubblici (quindi la quota a carico del privato).

Si noti che i € 900.000 del bene preesistente e i € 5.000.000 delle nuove opere rappresentano due componenti distinte dell’attività relativa alla concessione. Il primo è un valore storico riclassificato, il secondo è l’investimento incrementale da contabilizzare secondo il modello misto. Non si sommano tra loro per determinare un unico valore di iscrizione, ma concorrono entrambi a rappresentare il diritto dell’ente sull’impianto riqualificato, fermi restando gli obblighi di ammortamento e le valutazioni periodiche secondo ITAS 6.

(DOMANDA) L’Ente ha in concessione dalla Regione un canale navigabile. Su tale canale l’Ente esegue lavori di manutenzione straordinaria. I costi di questi lavori vanno iscritti:

• tra le immobilizzazioni materiali, trattandosi di interventi su beni che l’Ente controlla (l’Ente fissa anche le tariffe di utilizzo); oppure
• tra le immobilizzazioni immateriali (voce “Altre”, A.6 dell’attivo), in quanto i lavori riguardano beni di proprietà di terzi (la Regione)?

Inoltre, se fosse corretta la prima soluzione (immobilizzazioni materiali), il bene va classificato come “bene in concessione”? (RISPOSTA) Il quesito descrive una situazione che rientra nell’ambito di applicazione dell’ITAS 4, per due ragioni:

1. l’Ente ha il controllo del bene (canale navigabile);
2. gli interventi sono di manutenzione straordinaria.

Pertanto, se il Comune (concessionario) controlla effettivamente il canale, deve:

• iscrivere il bene nello stato patrimoniale tra le immobilizzazioni materiali, classificandolo come “asset in concessione” (utilizzando la corretta voce del Piano dei Conti);
• capitalizzare i costi della manutenzione straordinaria solo dopo aver riclassificato il bene secondo quanto sopra.

Prima di procedere, il Comune deve verificare con attenzione chi eserciti realmente il controllo sul bene:

• se il controllo è del Comune (concessionario), si applica l’ITAS 4 come indicato;
• se invece il controllo rimane in capo alla Regione (concedente), non si applica la soluzione sopra descritta ma occorre fare riferimento al trattamento contabile previsto dall’ITAS 6 Accordi per servizi in concessione – concedente.

Infine, l’ipotesi di applicare l’ITAS 5 al caso in esame non è percorribile.

(DOMANDA) Un Ente di previdenza iscrive nello Stato Patrimoniale crediti per contributi previdenziali, assistiti da un fondo svalutazione di importo significativo. Annualmente vengono effettuati accantonamenti al fondo e contestuali storni di crediti, sulla base di coefficienti di inesigibilità determinati da processi gestionali interni. L’ITAS 11, paragrafo 7 lettera f), include tra le proprie fattispecie “i crediti relativi a ricavi e proventi, a cui si applica l’ITAS 9. Tuttavia, tali crediti sono soggetti alle disposizioni del presente standard (ITAS 11) in tema di riduzione di valore e di eliminazione contabile delle attività finanziarie.” Lo stesso ITAS 11, al paragrafo 3, ultimo capoverso, stabilisce che: “Non costituiscono, invece, attività finanziarie i crediti che non derivano da rapporti contrattuali.” Considerato che i crediti per contributi previdenziali sono disciplinati dall’ITAS 9 ma, al contempo, non derivano da rapporti contrattuali (bensì da obbligazione legale), in quale ambito di applicazione ricadono le svalutazioni di tali crediti? Nell’ITAS 8? (RISPOSTA) I crediti per contributi previdenziali di un Ente di previdenza costituiscono diritti di credito verso soggetti obbligati al versamento per legge. Tali crediti non derivano da un contratto, bensì da un’obbligazione legale di natura pubblicistica. Il paragrafo 3 dell’ITAS 11 definisce un’attività finanziaria come “qualsiasi attività costituita da (…) c) un diritto contrattuale: (i) a ricevere disponibilità liquide o un’altra attività finanziaria da un altro organismo o persona fisica” e chiarisce che “non costituiscono, invece, attività finanziarie i crediti che non derivano da rapporti contrattuali”. Poiché i crediti contributivi in questione derivano da norma di legge (obbligo contributivo) e non da contratto, essi non costituiscono attività finanziarie ai sensi dell’ITAS 11. Trattandosi di crediti relativi a ricavi e proventi, rientrano nell’ambito di applicazione dell’ITAS 9. Tuttavia, il paragrafo 7, lettera f), dell’ITAS 11 specifica che, seppur esclusi dall’ambito di applicazione generale dell’ITAS 11, i crediti relativi a ricavi e proventi sono soggetti alle disposizioni dello stesso ITAS 11 in tema di riduzione di valore ed eliminazione contabile delle attività finanziarie. A tal riguardo, il paragrafo 37 dell’ITAS 11 prevede per questi crediti l’applicazione del cosiddetto “metodo semplificato”, secondo cui l’ammontare della riduzione di valore è pari alle perdite attese lungo l’intera vita del credito. In conclusione, le svalutazioni dei crediti per contributi previdenziali non ricadono nell’ITAS 8, bensì sono disciplinate dalle regole di riduzione di valore dell’ITAS 11, applicate ai crediti che rientrano nell’ambito dell’ITAS 9.

(DOMANDA) L’ITAS 9, paragrafo 33, stabilisce che “I proventi da contributi per prestazioni sociali sono rilevati e iscritti nel conto economico dell’esercizio nel quale si manifesta l’evento che, secondo le specifiche norme applicabili, fa sorgere l’obbligo per il soggetto passivo alla corresponsione dei contributi.” Nella prassi, per imputare i contributi previdenziali all’esercizio di competenza, l’Ente fa riferimento al periodo in cui è stata effettuata la prestazione lavorativa. Tuttavia, la generica nozione di “evento” contenuta nel paragrafo 33 lascia spazio ad alcuni dubbi interpretativi in quanto tale evento potrebbe essere ricondotto:

• al momento del pagamento della retribuzione,
• alla presentazione della dichiarazione del datore di lavoro (DM),
• ovvero al periodo di svolgimento della prestazione lavorativa.

Le Linee guida dell’ITAS 9 (Esempio 20) sembrano suggerire, invece, che l’evento sia la dichiarazione fiscale, laddove affermano: “a titolo di esempio, i contributi previdenziali dichiarati dai contribuenti in denuncia dei redditi rappresentano titolo a riscuotere”. Alla luce di queste considerazioni, qual è l’interpretazione corretta del concetto di “evento”? Si osserva, peraltro, che il paragrafo 24 del medesimo standard, dedicato ai tributi, risulta meno ambiguo nel definire l’ “evento imponibile”. (RISPOSTA) Il paragrafo 33 dell’ITAS 9 individua due elementi distinti per la rilevazione dei contributi per prestazioni sociali:

1. l’evento – determina l’esercizio di competenza del provento;
2. le condizioni a) e b) (controllo della risorsa e attendibile determinazione dell’ammontare) – condizionano il momento di iscrizione in bilancio.

Interpretazione dell’“evento” L’evento è rappresentato dalla prestazione lavorativa svolta. Il paragrafo 33, infatti, rinvia alle “specifiche norme applicabili”: nel caso dei contributi previdenziali, la normativa vigente fa sorgere l’obbligo contributivo proprio con l’effettuazione della prestazione lavorativa. Questa interpretazione è coerente con il principio della competenza economica. Ruolo della dichiarazione del datore di lavoro (DM) La dichiarazione non costituisce l’evento generatore dell’obbligo, bensì il momento in cui si perfezionano le condizioni a) e b) del paragrafo 33:

• conferisce all’amministrazione il titolo a riscuotere (controllo della risorsa);
• consente la determinazione attendibile dell’importo.

Pertanto, il richiamo alla “denuncia dei redditi” come “titolo a riscuotere” nell’Esempio 20 va letto in questa prospettiva. Il pagamento della retribuzione Costituisce un mero momento liquidatorio (manifestazione monetaria) e non rileva ai fini dell’attribuzione del provento all’esercizio di competenza. Clausola di salvaguardia La parte finale del paragrafo 33 garantisce la coerenza con il principio di competenza: se le condizioni a) e b) si perfezionano prima della data  in cui il bilancio dell’esercizio dell’evento è adottato o deliberato, il provento è imputato a quell’esercizio; in caso contrario, sarà imputato all’esercizio successivo, in cui le condizioni si verificano.